如何進行企業(yè)所得稅納稅籌劃?(二)

　　八、適時利用對外捐贈進行納稅籌劃

　　企業(yè)捐贈是一種支出，但有時候捐贈時機選擇得好，相當(dāng)于一種廣告，并且這種廣告效益比一般的廣告要好得多，特別有利于樹立企業(yè)良好的社會形象。因此，大企業(yè)往往利用捐贈獲得節(jié)稅和做廣告的雙重利益，建筑安裝企業(yè)同樣可以利用捐贈進行納稅籌劃。但新稅法對捐贈在稅前扣除有相應(yīng)規(guī)定，建筑安裝企業(yè)在捐贈時應(yīng)加以注意。

　　《企業(yè)所得稅法》第九條規(guī)定：“企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，不超過年度利潤總額12%的部分，準(zhǔn)予扣除?！边@里的公益性捐贈，是指企業(yè)通過公益性社會團體或者縣級以上人民政府及其部門，用于《中華人民共和國公益事業(yè)捐贈法》規(guī)定的公益事業(yè)的捐贈。對于企業(yè)自行直接發(fā)生的捐贈以及非公益性捐贈不得在稅前扣除。此外，建筑安裝企業(yè)在對外捐贈時還應(yīng)注意時機。

　　九、公益性捐贈稅前“全額扣除”籌劃

　　[法律依據(jù)]

　　新《企業(yè)所得稅法》第九條規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除?！镀髽I(yè)所得稅法實施條例》第五十三條同時也規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，不超過年度利潤總額12%的部分，準(zhǔn)予扣除。利潤總額，是指企業(yè)依照國家統(tǒng)一會計制度的規(guī)定計算的年度會計利潤。

　　按照此意，“年度利潤總額”中應(yīng)當(dāng)包涵了企業(yè)當(dāng)年的公益性捐贈支出。這樣，公益性捐贈支出自然就會直接影響“年度利潤總額”，而使得公益性捐贈稅前扣除限額出現(xiàn)了“不確定性”，可能造成企業(yè)當(dāng)年的公益性捐贈可在稅前全額扣除或者全額不能扣除。也正因如此，企業(yè)從事公益性捐贈活動，有必要進行“稅前”籌劃。

　　在出現(xiàn)了企業(yè)多捐贈稅前扣除限額越小，直至為“0”的情況時，且企業(yè)當(dāng)年實現(xiàn)盈利情況下，公益性捐贈列支多少，才能獲得最大化的稅前扣除限額?

　　[分析]

　　捐贈額稅前扣除限額=“年度利潤額”×12%，“年度利潤總額”分解為捐贈前利潤總額和捐贈總額，而捐贈額稅前扣除限額=捐贈總額-稅后列支捐贈額，則(捐贈總額-稅后列支捐贈額)=(捐贈前利潤總額-捐贈總額)×12%。通過轉(zhuǎn)換，稅后列支捐贈額=捐贈總額(1+12%)-捐贈前利潤總額×12%。

　　顯然，僅從稅收籌劃角度考慮，當(dāng)稅后列支捐贈額=0時，為可全額扣除捐贈額度(即均可稅前列支)。則捐贈總額(1+12%)-捐贈前利潤總額12%=0，即：可全額扣除捐贈額度=捐贈前利潤總額×12%÷(1+12%)。

　　十、利用產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠政策納稅籌劃

　　(一)國家需要重點扶持的高新技術(shù)企業(yè)，減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。

　　舊企業(yè)所得稅法僅對國家級高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開發(fā)區(qū)內(nèi)的高新技術(shù)企業(yè)實行15%的優(yōu)惠稅率。新企業(yè)所得稅法放寬了地域限制，擴大到全國范圍，同時嚴(yán)格了高新技術(shù)企業(yè)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。

　　對于現(xiàn)有將高新技術(shù)僅作為部門核算的公司，可以將高新技術(shù)業(yè)務(wù)剝離出來，成立獨立的高新技術(shù)企業(yè)，以適用15%的稅率。當(dāng)然，高新技術(shù)企業(yè)要屬于《國家重點支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》并且要經(jīng)過國家有關(guān)部門認(rèn)定。

　　(二)有關(guān)環(huán)境保護、資源綜合利用和安全生產(chǎn)的產(chǎn)業(yè)和項目的稅收優(yōu)惠。

　　新企業(yè)所得稅法中，產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠政策的另一個亮點就是把有關(guān)環(huán)境保護、資源綜合利用和安全生產(chǎn)的產(chǎn)業(yè)和項目納入了產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠體系，以圖進一步提高我國企業(yè)的環(huán)保、節(jié)約和安全生產(chǎn)意識，促使企業(yè)加大這些方面的開發(fā)和投資力度。

　　企業(yè)購置用于環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備的投資額，可以按10%從企業(yè)當(dāng)年的應(yīng)納稅額中抵免;當(dāng)年不足抵免的，可以在以后5個納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵免。這里的專用設(shè)備指《環(huán)境保護專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》、《節(jié)能節(jié)水專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》和《安全生產(chǎn)專用設(shè)備企業(yè)所得稅饒惠目錄》規(guī)定的環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備，且5年內(nèi)不得轉(zhuǎn)讓、出租。

　　企業(yè)以《資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的資源作為主要原材料，生產(chǎn)國家非限制和禁止并符合國家和行業(yè)相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)的產(chǎn)品取得的收入，減按90%計入收入總額。這里原材料占生產(chǎn)產(chǎn)品材料的比例不得低于《資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)。

　　因此，企業(yè)需要購置有關(guān)環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水和安全生產(chǎn)等專用設(shè)備時，想要享受稅收優(yōu)惠，少繳稅，必須是企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄中的專用設(shè)備，且注意年限限制。

　　(三)運用安置特殊人員就業(yè)納稅籌劃

　　新企業(yè)所得稅法規(guī)定：安置殘疾人員及國家鼓勵安置的其他就業(yè)人員所支付的工資實行加計扣除。其中企業(yè)安置殘疾人員的，在按照支付給殘疾職工工資據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上，按照支付給殘疾職工工資的100%加計扣除。

　　新企業(yè)所得稅法取消了原稅法對安置人員比例的限制，企業(yè)可以根據(jù)自身情況，在一定的適合崗位上盡可能地安置下崗失業(yè)或殘疾人員，以充分享受稅收優(yōu)惠，減輕稅負(fù)。

　　(四)運用技術(shù)創(chuàng)新和科技進步的稅收優(yōu)惠政策納稅籌劃

　　新企業(yè)所得稅法從以下2個方面對技術(shù)革新設(shè)定了優(yōu)惠條款，鼓勵企業(yè)進行技術(shù)創(chuàng)新和科技進步，也給企業(yè)帶來了納稅籌劃空間。

　　1、符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得可以免征、減征企業(yè)所得。即一個納稅年度內(nèi)，居民企業(yè)技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得不超過500萬元的部分，免征企業(yè)所得稅;超過500萬元的部分，減半征收企業(yè)所得稅。

　　2、開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用可以在計算應(yīng)納稅所得額時加計扣除。即企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用，未形成無形資產(chǎn)計入當(dāng)期損益的，在規(guī)定據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上，按照研究開發(fā)費用的50%加計扣除;形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷。

　　新產(chǎn)品和新技術(shù)的研發(fā)是提高企業(yè)競爭力和獲得較高利潤的保證，需要持續(xù)和高額的投資。企業(yè)應(yīng)當(dāng)充分運用納稅籌劃，有效地獲得國家通過稅收優(yōu)惠政策所給予的資金支持。如企業(yè)外購專利技術(shù)的費用，只能計入“無形資產(chǎn)”科目在規(guī)定年限內(nèi)直線攤銷。然而如果企業(yè)與科研機構(gòu)采取聯(lián)合開發(fā)的方式，則技術(shù)開發(fā)的費用不僅能夠在稅前一次性扣除，而且可以獲得實際發(fā)生額50%的所得稅稅前加計抵扣。

　　十一、資產(chǎn)收購和股權(quán)收購的所得稅籌劃

　　(一)、境外股權(quán)收購的納稅籌劃分析

　　[法律依據(jù)]

　　《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》財稅[2009]59號第七條規(guī)定如下：

　　企業(yè)發(fā)生涉及中國境內(nèi)與境外之間(包括港澳臺地區(qū))的股權(quán)和資產(chǎn)收購交易，除應(yīng)符合本通知第五條規(guī)定的條件外，還應(yīng)同時符合下列條件，才可選擇適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定：

　　1、非居民企業(yè)向其100%直接控股的另一非居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓其擁有的居民企業(yè)股權(quán)，沒有因此造成以后該項股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得預(yù)提稅負(fù)擔(dān)變化，且轉(zhuǎn)讓方非居民企業(yè)向主管稅務(wù)機關(guān)書面承諾在3年(含3年)內(nèi)不轉(zhuǎn)讓其擁有受讓方非居民企業(yè)的股權(quán);

　　2、非居民企業(yè)向與其具有100%直接控股關(guān)系的居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓其擁有的另一居民企業(yè)股權(quán);

　　3、居民企業(yè)以其擁有的資產(chǎn)或股權(quán)向其100%直接控股的非居民企業(yè)進行投資;

　　4、財政部、國家稅務(wù)總局核準(zhǔn)的其他情形。

　　財稅59號文第五條規(guī)定企業(yè)重組同時符合下列條件的，適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定：

　　1、具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。

　　2、被收購、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權(quán)比例符合本通知規(guī)定的比例。(75%)

　　3、企業(yè)重組后的連續(xù)12個月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營活動。

　　4、重組交易對價中涉及股權(quán)支付金額符合本通知規(guī)定比例。(85%)

　　5、企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個月內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。

　　也就是說股權(quán)收購行為需要同時符合上述九個條款才可以適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定，符合特殊性稅務(wù)處理規(guī)定，方才可以享受稅收優(yōu)惠待遇。

　　《國家稅務(wù)總局關(guān)于下發(fā)協(xié)定股息稅率情況一覽表的通知 》(國稅函[2008]112號)

　　2008年1月1日起，非居民企業(yè)從我國居民企業(yè)獲得的股息將按照10%的稅率征收預(yù)提所得稅，但是，我國政府同外國政府訂立的關(guān)于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的協(xié)定以及內(nèi)地與香港、澳門間的稅收安排(以下統(tǒng)稱“協(xié)定”)，與國內(nèi)稅法有不同規(guī)定的，依照協(xié)定的規(guī)定辦理。即表中協(xié)定稅率高于我國法律法規(guī)規(guī)定稅率的，可以按國內(nèi)法律法規(guī)規(guī)定的稅率執(zhí)行。

　　如果籌劃方案不能適用特殊性稅務(wù)處理，納稅人就難于按照國稅函[2008]112號規(guī)定提交享受協(xié)定待遇申請表，也就不可能執(zhí)行協(xié)定股息預(yù)提所得稅稅率，則整個方案的籌劃結(jié)果會得不償失。

　　(二)、境內(nèi)股權(quán)收購的納稅籌劃分析

　　法律依據(jù)

　　1、 特殊性稅務(wù)處理的條件

　　財政部 國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》(財稅[2009]59號)第五條的規(guī)定，企業(yè)重組同時符合下列條件的，適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定：

　　(1)具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。

　　(2)被收購、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權(quán)比例符合財稅[2009]59號規(guī)定比例。(符合75%)

　　(3)企業(yè)重組后的連續(xù)12個月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營活動。(經(jīng)營的連續(xù)性)。

　　(4)重組交易對價中涉及股權(quán)支付金額符合財稅[2009]59號規(guī)定的比例。(符合85%)

　　(5)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個月內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。

　　2、特殊性稅務(wù)處理的規(guī)定

　　企業(yè)重組同時符合以上5條規(guī)定條件的，交易各方對其交易中的股權(quán)支付部分，可以按以下規(guī)定進行特殊性稅務(wù)處理：

　　(1)企業(yè)債務(wù)重組確認(rèn)的應(yīng)納稅所得額占該企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額50%以上，可以在5個納稅年度的期間內(nèi)，均勻計入各年度的應(yīng)納稅所得額。

　　企業(yè)發(fā)生債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)業(yè)務(wù)，對債務(wù)清償和股權(quán)投資兩項業(yè)務(wù)暫不確認(rèn)有關(guān)債務(wù)清償所得或損失，股權(quán)投資的計稅基礎(chǔ)以原債權(quán)的計稅基礎(chǔ)確定。企業(yè)的其他相關(guān)所得稅事項保持不變。

　　(2)股權(quán)收購，收購企業(yè)購買的股權(quán)不低于被收購企業(yè)全部股權(quán)的75%，且收購企業(yè)在該股權(quán)收購發(fā)生時的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%(此時有關(guān)支付金額已經(jīng)形成實際交換，以公允價值計算為合理。)，可以選擇按以下規(guī)定處理(即暫不確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的所得或損失)：

　　①被收購企業(yè)的股東取得收購企業(yè)股權(quán)的計稅基礎(chǔ)，以被收購股權(quán)的原有計稅基礎(chǔ)確定。

　?、谑召徠髽I(yè)取得被收購企業(yè)股權(quán)的計稅基礎(chǔ)，以被收購股權(quán)的原有計稅基礎(chǔ)確定。

　?、凼召徠髽I(yè)、被收購企業(yè)的原有各項資產(chǎn)和負(fù)債的計稅基礎(chǔ)和其他相關(guān)所得稅事項保持不變。

　　(三)、資產(chǎn)收購的籌劃原理及案例分析

　　資產(chǎn)收購的籌劃原理

　　1、資產(chǎn)收購的一般稅務(wù)處理

　　企業(yè)資產(chǎn)收購重組交易，相關(guān)交易應(yīng)按以下規(guī)定處理：

　　1、被收購方應(yīng)確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失;

　　2、收購方取得資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)應(yīng)以公允價值為基礎(chǔ)確定;

　　3、被收購企業(yè)的相關(guān)所得稅事項原則上保持不變。

　　在一般稅務(wù)處理下，資產(chǎn)收購的所得稅處理和一般意義上的企業(yè)資產(chǎn)買賣交易的稅務(wù)處理原則是完全一致的，即被收購方按資產(chǎn)的市場價格或公允價值與計稅基礎(chǔ)的差額確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失;收購方如果是用非貨幣性資產(chǎn)進行交換的，應(yīng)分兩步走，先按公允價值銷售確認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失，再按公允價值購買資產(chǎn)。由于資產(chǎn)收購不涉及企業(yè)法律主體資格的變更，

　　因此，被收購企業(yè)的相關(guān)所得稅事項原則上保持不變。

　　2、資產(chǎn)收購的特殊性稅務(wù)處理

　　資產(chǎn)收購的特殊性稅務(wù)處理對于適用特殊性處理的重組，根據(jù)財稅[2009]59號文件規(guī)定，應(yīng)同時符合以下5個條件：

　　(一)具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的;

　　(二)被收購、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權(quán)比例符合本通知規(guī)定的比例;

　　(三)企業(yè)重組后的連續(xù)12個月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營活動;

　　(四)重組交易對價中涉及股權(quán)支付金額符合本通知規(guī)定比例;

　　(五)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個月內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。

　　3、資產(chǎn)收購需要重點把握如下3點：

　　(1)資產(chǎn)收購要有合理商業(yè)目的。比如阿里巴巴收購雅虎，由于雅虎作為一個在國內(nèi)搜索市場占據(jù)重要位置的搜索品牌，可以為阿里巴巴帶來豐富產(chǎn)品，包括搜索技術(shù)、門戶網(wǎng)站、即時通訊軟件等，這項資產(chǎn)收購就是有合理的商業(yè)目的。

　　(2)資產(chǎn)收購不能以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。企業(yè)如果以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的，刻意使資產(chǎn)收購中的股權(quán)支付比例符合特殊性稅務(wù)處理的，稅務(wù)機關(guān)可予以否決。

　　(3)企業(yè)在收購另一家企業(yè)的實質(zhì)經(jīng)營性資產(chǎn)后，必須在收購后的連續(xù)12個月內(nèi)仍運營該資產(chǎn)，從事該項資產(chǎn)以前的營業(yè)活動。比如，A企業(yè)購買了B企業(yè)的一個紡織品生產(chǎn)車間，如果其在購買后12個月內(nèi)，將紡織品生產(chǎn)線變賣，利用該場地重新購置設(shè)備從事食品加工，則不能適用資產(chǎn)收購的特殊性稅務(wù)處理。

　　在符合上述前提的情況下，如果資產(chǎn)收購中受讓企業(yè)收購的資產(chǎn)不低于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部資產(chǎn)的75%，且受讓企業(yè)在該資產(chǎn)收購發(fā)生時的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%，可以選擇按以下規(guī)定處理：

　　(1)轉(zhuǎn)讓企業(yè)取得受讓企業(yè)股權(quán)的計稅基礎(chǔ)，以被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的原有計稅基礎(chǔ)確定;

　　(2)受讓企業(yè)取得轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)，以被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的原有計稅基礎(chǔ)確定。

　　受讓企業(yè)收購的資產(chǎn)不低于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部資產(chǎn)的75%，即通常的資產(chǎn)收購應(yīng)當(dāng)近似于企業(yè)的一個整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓行為，僅涉及少部分營業(yè)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓不適用特殊性稅務(wù)處理。同時，股權(quán)支付的金額不低于其交易支付總額的85%。只有以上條件同時滿足，資產(chǎn)收購才能適用特殊性稅務(wù)處理。

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